TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
TRIBUNAL SUPERIOR EN LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO
REGIÓN LOS ANDES
195º y 146º

En fecha 03/02/2004, se recibió procedente de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), Recurso Contencioso Tributario ejercido de conformidad con el Artículo 261 del Código Orgánico Tributario de 1994, contra la Resolución N° GJT-DRAJ-A-2001-3480, de fecha 31-12-2001, emitidas por la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que ordenó emitir las Planillas de Liquidación descritas a continuación:
PLANILLA DE LIQUIDACIÓN PERIODO IMPOSITIVO CONCEPTO
MONTO LIQUIDACIÓN

05-10-26-006979 Agosto de 1994 Multa 162.000,00_
05-10-26-006980 Septiembre de 1994 Multa 162.000,00_
05-10-26-006981 Noviembre de 1994 Multa 162.000,00_
05-10-26-006982 Diciembre de 1994 Multa 162.000,00_
05-10-26-006983 Enero de 1995 Multa 162.000,00_
05-10-26-006984 Febrero de 1995 Multa 162.000,00_
05-10-26-006985 Marzo de 1995 Multa 162.000,00_
05-10-26-006986 Abril de 1995 Multa 162.000,00_
05-10-26-006987 Mayo de 1995 Multa 162.000,00_
05-10-26-006988 Junio de 1995 Multa 162.000,00_
05-10-26-006989 Julio de 1995 Multa 162.000,00_
05-10-26-006990 Agosto de 1995 Multa 162.000,00_
05-10-26-006991 Septiembre de 1995 Multa 162.000,00_
05-10-26-006992 Octubre de 1995 Multa 162.000,00_
05-10-26-006993 Noviembre de 1995 Multa 162.000,00_
05-10-26-006994 Diciembre de 1995 Multa 162.000,00_
05-10-26-006995 Enero de 1996 Multa 162.000,00_
05-10-26-006996 Febrero de 1996 Multa 162.000,00_
05-10-26-006997 Marzo de 1996 Multa 162.000,00_
05-10-26-006998 Abril de 1996 Multa 162.000,00_
05-10-26-006999 Mayo de 1996 Multa 162.000,00_
05-10-26-007000 Junio de 1996 Multa 162.000,00_
05-10-26-007001 Julio de 1996 Multa 162.000,00_
05-10-26-007002 Agosto de 1996 Multa 162.000,00_
05-10-26-007003 Septiembre de 1996 Multa 162.000,00_

TOTAL 4.050.000,00

Planillas todas de fecha 17-06-2002, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), interpuesto por la ciudadana TERESA MARISOL UZCATEGUI RODRÍGUEZ, venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número V-5.640.977, domiciliada en la ciudad de San Cristóbal, Estado Táchira, en su carácter de Presidente de la sociedad mercantil “LICORERIA Y ABASTOS ARAMAR S.R.L.”, debidamente inscrita ante el Registro Mercantil de San Cristóbal, en fecha 08 de Febrero de 1985, e inserta bajo el N° 21, del Tomo 2-A de los libros respectivos, debidamente asistido por el abogado RICARDO JOSÉ HERNANDEZ VIELMA, venezolano, titular de la cédula de identidad número V-12.516.167, inscrito en el Inpreabogado bajo el N° 83.792.
En fecha 18-03-2004, este tribunal dictó auto de trámite ordenando las Notificaciones mediante oficios al: Gerente de la División Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), Procurador y Contralor General de la República Bolivariana de Venezuela, al Fiscal 13° del Ministerio Público de la Circunscripción Judicial del Estado Barinas y al recurrente, todas debidamente practicadas a los folios 85 vuelto, 87, 93, 102 y 104.
En fecha 30-04-2005, el abogado RICARDO JOSÉ HERNANDEZ VIELMA, titular de la cédula de identidad N° V-12.516.167, con carnet del Inpreabogado N° 83.792, presenta original y copia simple debidamente confrontada del instrumento poder que le acredita la representación de la recurrente (F 88).
En fecha 15/06/2005, este tribunal admite el recurso contencioso tributario.
En fecha 30-11-2005, auto del tribunal mediante el cual informa que la causa entra en estado de sentencia a partir de la misma fecha.
I
HECHOS Y FUNDAMENTOS DEL RECURSO
El recurrente en su escrito recursivo, alegó que la presentación extemporánea fue hecha por los antiguos representantes y propietarios de la empresa LICORERIA Y ABASTOS ARAMAR S.R.L., y que al momento de comprar la sociedad mercantil no le fue participado las deudas tributarias pendientes.
Expuso el recurrente en su escrito los alegatos esgrimidos por los antiguos propietarios para el momento de la interposición del recurso, y manifestó que en la decisión del recurso jerárquico, la Administración Tributaria aun cuando declaró procedente la solicitud de aplicar la atenuante prevista en el artículo 85 numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 1994, tal apreciación no trascendió al fallo, debido a que no señaló el monto de la Unidad Tributaria que debía aplicarse, existiendo contradicción entre la parte motiva y la parte dispositiva de la resolución. De igual manera enfatizó que la rebaja realizada mediante la decisión del recurso jerárquico (1,5 UT.) resulta insignificante, por cuanto considera que la declaración espontánea de su representada redujo el daño causado a la mínima expresión. En consecuencia, solicitó el recurrente que la multa aplicada a cada período lo fuese en base al límite inferior dispuesto en el artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, es decir, de 10 Unidades Tributarias.
Continuó el recurrente solicitando fuese aplicado el contenido del artículo 103 en su numeral 3° y en el segundo aparte del Código Orgánico Tributario vigente, y se limitara a 25 unidades tributarias el monto de la sanción impuesta, por aplicación retroactiva del Código Orgánico Tributario del 2001, por tener un tratamiento mas benigno.
Concluyó solicitando sea declarado con lugar los alegatos del recurso, y se anulen las planillas de liquidación sustitutivas que acompañó al escrito recursivo; además solicitó la suspensión de los efectos del acto administrativo convalidado por la resolución recurrida, de manera que la Administración Tributaria no exigiera el pago de las sanciones por estar en presencia de un buen derecho, y protestó las costas y costos del proceso.
II
RESOLUCIÓN RECURRIDA, MOTIVACIONES
E INFORME DE LA REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
El Recurso Contencioso Tributario fue interpuesto contra la Resolución N° GJT-DRAJ-A-2001-3480, de fecha 31-12-2001, emitidas por la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declaró parcialmente con lugar el recurso interpuesto por el recurrente.
La Gerencia Jurídico Tributaria motivó la decisión del recurso jerárquico de conformidad con lo dispuesto en el artículo 104 del Código Orgánico Tributario, en virtud de haber presentado el recurrente de manera extemporánea las declaraciones objeto de la sanción. Consideró esta alzada administrativa que la Gerencia Regional de Tributos internos Región Los Andes se basó en un falso supuesto de derecho, errando al aplicar las sanciones, por lo que de conformidad con el artículo 81 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (LOPA) y el artículo 160 del Código Orgánico Tributario procedió a convalidar el vicio de nulidad relativa ajustando el valor de la Unidad Tributaria de Bs. 5.700,00 aplicada mediante las planillas impugnadas, aplicando ahora las sanciones: a) al valor de UN MIL BOLÍVARES (Bs. 1.000,00), para las multas impuestas a los períodos impositivos de agosto, septiembre, noviembre y diciembre de 1994 y de enero a junio de 1995; b) al valor de UN MIL SETECIENTOS BOLÍVARES (Bs. 1.700,00), para las multas aplicadas a los períodos impositivos de julio a diciembre de 1995, y de enero a junio de 1996; y c) al valor de DOS MIL SETECIENTOS BOLÍVARES (Bs. 2.700,00), para las multas aplicadas a los períodos impositivos de julio a septiembre de 1996, todo de acuerdo a la fecha en que se verificó el hecho imponible.
La Gerencia Jurídico Tributaria a la luz del derecho y de los hechos ocurridos y alegados, mediante la decisión del Recurso jerárquico tributario confirmó los actos administrativos contenidos en las planillas de liquidación objeto del presente recurso, anuló los montos determinados en estas, y ordenó emitir nuevas planillas de liquidación.
III
PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS
Anexos a la solicitud del recurso se acompañan los siguientes documentales:
A los folios 69 al 71: a) copia certificada del registro de la sociedad mercantil; este documental prueba el carácter del representante legal de la recurrente; b) copia simple debidamente confrontada de poder Autenticado ante la Notaría Pública Cuarta de San Cristóbal, inserto en fecha 04 de Julio de 2003, bajo el N° 33 del Tomo 80 de los libros respectivos; este documento sirve para probar el carácter del apoderado legal de la recurrente. Se le concede valor probatorio de conformidad con lo dispuesto en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil.
IV
CONSIDERACIONES PARA DECIDIR
En relación a lo alegado por el recurrente en su escrito de interposición, al resaltar la existencia de contradicción entre la parte motiva y la parte dispositiva de la resolución y solicitar que la multa aplicada a cada período fuese limitada a 25 unidades tributarias, es conveniente citar que en efecto el Artículo 85 del Código Orgánico Tributario en su segundo aparte reza:

“ ...Son atenuantes:
... La presentación o declaración espontánea para regularizar el crédito tributario. No se reputara espontánea la presentación o declaración, motivada por una fiscalización por los organismos competentes...”

Se observa que la contribuyente al percatarse de la infracción o del ilícito cometido, procedió a realizar la declaración de manera espontánea pagando el tributo adeudado en su totalidad y sin haber mediado ninguna fiscalización. No existe duda alguna sobre la extemporaneidad de las declaraciones, pero al haber obrado el solicitante por propia iniciativa y sin coacción fiscal, esto opera a su favor.
Solicita la aplicación retroactiva de las disposiciones del Código Orgánico Tributario vigente (2001), por tener un tratamiento mas benigno. Si bien es cierto que tal alegato es aceptado, también es cierto que se debe hacer un cálculo tomando en cuenta la norma que dispone que el cálculo de la multa debe hacerse a la Unidad Tributaria para el momento del pago, lo cual le perjudica en vez de beneficiarle.
La solicitud del recurrente no obsta para efectuar una revisión oficiosa de la legalidad y procedencia de las multas impuestas por la Administración, ello con único fundamento en los poderes inquisitivos conferidos al Juez Contencioso Tributario, según el cual este se encuentra dotado de amplias potestades de investigación, como consecuencia de su facultad revisora, esto le deviene de las normas constitucionales previstas en los artículos 49, numeral 1 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
Ante tales postulados constitucionales, es forzoso entender la trascendencia de los poderes inquisitivos del juez en la búsqueda de la verdad y la realización de la justicia, es por ello, que aun cuando el contribuyente no realice defensas de fondo que enerven la procedencia o legalidad de la sanción que le ha sido impuesta, este tribunal, actuando en resguardo de los principios constitucionales, debe efectuar una revisión de la legalidad de los actos administrativos recurridos.
Conforme a lo anterior, se encuentra que el recurrente fue sancionado por presentar las declaraciones de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor correspondientes a los períodos de agosto, septiembre, noviembre y diciembre de 1994; de enero a diciembre de 1995, y de de enero a septiembre de 1996, razón por la cual la Administración Tributaria emitió multas por incumplimiento de deberes formales, con fundamento en el artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, que establece:

Artículo 104
El contribuyente que omitiere presentar oportunamente alguna declaración exigida por la ley, los reglamentos o disposiciones generales de la Administración Tributaria será sancionado con multa de diez unidades tributarias a cincuenta unidades tributarias (10 U.T. a 50 U.T.)

La Gerencia Jurídico Tributaria ordena aplicar una nueva multa por cada declaración extemporánea; esta juzgadora considera que no existió reiteración en el caso de autos.
Dentro de este marco, importa analizar lo establecido por el Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia N° 01491 de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 07/10/2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, que señala:

“ En este sentido y siguiendo lo preceptuado en esta última norma transcrita, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

Así tenemos que dicho código, en su parte general, no comprende normativa alguna que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En razón de lo cual, y por mandato expreso del copiado artículo 71 eiusdem, es de obligatoria observancia, seguir las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal.

En esta materia, la doctrina y la jurisprudencia han señalado algunas consideraciones generales, así como los requisitos de procedencia que deben observarse en caso de determinar la ocurrencia del concurso continuado, en casos de infracciones tributarias, criterio sostenido en la decisión N°877 de fecha 17 de junio de 2003, caso Acumuladores Titan C.A., y que se ratifica en este fallo, cuando establece que:

“… se hace necesario analizar los requisitos de procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto esta contenido en el artículo 99 al establecer que:

Artículo 99: Se condenaran como un solo hecho punible la varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidos en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.

Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos solo la pena, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que esta venga dada por dolo, culpa o error.

Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aun si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones de una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico.

Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que esta venga dada por dolo, culpa o error.”

Pues bien, del análisis de las actas procesales y de la doctrina copiada, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existe varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pues como se señaló anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones, tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente).

Con fundamento en la anterior sentencia, el Supremo Tribunal expresó que una conducta omisiva, repetitiva y continuada, como la que se verificó en el caso sub judice, con las cuales se ha violado todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, debe ser sancionada conforme la disposición del artículo 99 del Código Penal, pues no se trata de incumplimientos autónomos, siendo que se encuentran dados los elementos constitutivos del delito continuado. A causa de ello, este despacho considera que la multa debe ser calculada como un todo, y no de manera individual como erradamente lo realizó la Administración Tributaria, de suerte que la sanción debe ser impuesta de la siguiente manera: la sanción a imponer oscila entre diez (10) a cincuenta (50) unidades tributarias, y siendo la primera vez que el contribuyente es sancionado por una infracción de este tipo, debe aplicarse el término medio de la sanción, cual es treinta (30) unidades tributarias, pero como se ha concluido que en el caso de marras existe, lo que en derecho penal se ha denominado como un delito continuado y que su aplicación beneficia mas al solicitante; en este sentido, se debe aumentar la sanción de una pena de una sexta parte a la mitad, en el caso de autos, esta juzgadora procede a aumentar la sanción en dos sextas partes, es decir en diez (10) unidades tributarias, para un total de cuarenta (40) unidades tributarias conformado por el monto de la sanción y el aumento señalado, debiendo luego restar de esta cantidad la atenuante de la presentación o declaración espontánea que corresponde a cuatro (04) unidades tributarias, [Esta atenuante resulta de restar el termino mínimo del término medio, entonces tenemos: (Termino medio - Término mínimo = Unidades previstas), así que (30 UT – 10UT = 20), y luego se divide el resultado entre la cantidad de atenuantes (20/5) = 4.]
En conclusión, tenemos 40 UT – 4 UT = 36 Unidades Tributarias, para un total aplicable por concepto de multa de 36 Unidades Tributarias calculadas al valor vigente para el último periodo sancionado de conformidad con lo establecido en el parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, es decir, al valor de la Unidad Tributaria vigente para septiembre de 1996, fecha en que se cometió el último hecho constitutivo de delito, en que el valor de la unidad tributaria se encontraba en DOS MIL SETECIENTOS BOLÍVARES (Bs. 2.700,00), conforme a lo anterior, se ordena a la Administración Tributaria emitir nuevas planillas de liquidación, tomando como base para el cálculo los criterios expuestos en esta sentencia, por lo cual el monto total a pagar es de NOVENTA Y SIETE MIL DOSCIENTOS BOLÍVARES (Bs. 97.200,00), sin perjuicio del cálculo de los intereses moratorios del tributo declarado extemporáneamente; no hay condenatoria en costas por que no hubo vencimiento total, y así se decide.
Es importante señalar que el adquirente de la sociedad tiene acción de regreso contra el vendedor a quien se le debe atribuir responsabilidad solidaria.
En consecuencia al ser el recurso contencioso declarado parcialmente con lugar no puede haber condenatoria en costas, y así se declara.
V
DECISION
Por las razones antes expuestas ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY DECLARA:
PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso interpuesto por la ciudadana TERESA MARISOL UZCATEGUI RODRÍGUEZ, venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número V-5.640.977, domiciliada en la ciudad de San Cristóbal, Estado Táchira, en su carácter de Presidente de la sociedad mercantil “LICORERIA Y ABASTOS ARAMAR S.R.L.”, debidamente inscrita ante el Registro Mercantil de San Cristóbal, en fecha 08 de Febrero de 1985, e inserta bajo el N° 21, del Tomo 2-A de los libros respectivos, debidamente asistido por el abogado RICARDO JOSÉ HERNANDEZ VIELMA, venezolano, titular de la cédula de identidad número V-12.516.167, inscrito en el Inpreabogado bajo el N° 83.792. En consecuencia, se ordena al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, representado por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes, emitir nueva planilla de liquidación por concepto de multa por 36 Unidades Tributarias a una Unidad Tributaria de Bs. 2.700,00, siendo el total a pagar de NOVENTA Y SIETE MIL DOSCIENTOS BOLÍVARES CON CERO CENTIMOS (Bs. 97.200,00); se le ordena igualmente calcular los intereses moratorios del tributo declarado extemporáneamente, todo de conformidad con los fundamentos de este fallo.
SEGUNDO: NO HAY CONDENATORIA EN COSTAS, por cuanto no hubo vencimiento total.
TERCERO: De conformidad con lo establecido en el artículo 84 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República, notifíquese.

Dada, sellada y refrendada en la sede del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San Cristóbal Estado Táchira, a los dos (02) días del mes de Diciembre de dos mil cinco. Publíquese, regístrese y déjese copia para el archivo del Tribunal.

ANA BEATRIZ CALDERON SANCHEZ.
JUEZ TEMPORAL SUPERIOR CONTENCIOSO TRIBUTARIO.

BLANCA ROSA GONZALEZ GUERRERO
LA SECRETARIA.

En la misma fecha se libró oficios N° 7758 y N° 7759, siendo la una de la tarde (01:00 pm), se publicó la anterior sentencia dejándose copia para el archivo del Tribunal.

LA SECRETARIA

Exp N° 0188
ABCS/rzp