TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
TRIBUNAL SUPERIOR EN LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO
REGIÓN LOS ANDES
203° Y 154°

En fecha 23/04/20009, se dio entrada al Recurso Contencioso Tributario ejercido de forma subsidiario, interpuesto por la Sociedad Mercantil EL RINCON DE LAS MASCOTAS C.A., representada por el ciudadano Gabriel Febres Cordero Peña, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nro. V-8.034.343, con el carácter de Director de la referida empresa; con domicilio fiscal en la Avenida 1, entre calles 11 y 12, N° 11-88, Sector Milla, Mérida, Estado Mérida; constituida por ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Esta Mérida bajo el N° 6, Tomo A-19 de fecha 30/10/2002; identificada con el Registro de Información Fiscal N° J-30961673-0; debidamente asistido por la abogada Marzia Di Luca Di Gaetano, titular de la cedula de identidad N° V-9.474.520, inscrita en el Inpreabogado bajo el N° 48.555; contra la Resolución del Jerárquico N° SNAT/INTI/GRTI/RLA/DJT/ARA/2009-E-020 de fecha 30/01/2009, emitida por la Gerencia de Tributos Internos de la Región los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
En fecha 24/10/2012, este tribunal dictó sentencia interlocutoria que admite el Recurso Contencioso Tributario y ordena la notificación del Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela. (F-165 al 167)
En fecha 21/02/2013, se hizo presente en este Tribunal el abogado José Antonio Mendoza Ramírez, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 52.836, quién presentó escrito de promoción de pruebas junto con poder que le acredita el carácter de representante de la República Bolivariana de Venezuela. (F-170 al 176)
En fecha 20/03/2013, por auto se admitieron pruebas. (F-177)
En fecha 21/05/2013, el representante de la República consignó escrito de informes. (F-179 al 187)
En fecha 30/05/2013, auto de vistos. (F-188)

I
HECHOS Y FUNDAMENTOS DEL RECURSO

Primero: alude de la sanción impuesta en el libro de compras y en el libro de ventas, en ninguna parte de la norma estipula por separado dichos libros, ni lo sanciona por separado, ni se sanciona como si se tratara de una nueva infracción.
Segundo: En cuanto a la multa impuesta de presentar declaraciones y comunicaciones establecida en el articulo 103, ordinal 3, del Código Orgánico Tributario, como si se tratara de varios ilícitos, cuando en realidad se trata de un delito continuado previsto en el artículo 99 del Código Penal.
II
RESOLUCION RECURRIDA

La Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, emitió el acto administrativo contenido en la Resolución del Jerárquico N° SNAT/INTI/GRTI/RLA/DJT/ARA/2009-E-020 de fecha 30/01/2009, en los siguientes términos:
….Omissis…
“Con base a lo anteriormente expuesto, no sería posible aplicar supletoriamente el instituto del delito continuado establecido en el artículo 99 del Código Penal, en virtud, de que el artículo 81 del Código Orgánico Tributario contiene una regulación específica para estos casos o situaciones. Con la presente explicación queda aclarada la solicitud de la contribuyente de que le fuera aplicado el delito continuado. Así se declara.

…Omissis…
“En tal sentido , en uso de las atribuciones conferidas en los artículos 81 de la Ley Orgánica de procedimientos Administrativos y 236 del Código Orgánico Tributario vigente, procede a convalidar el vicio de nulidad relativa que afecta el acto administrativo contenido en las resoluciones de imposición de sanción identificadas con los Nros. GRTI/RLA/DF/N-7059001945, N-7059000797, N-7059001709 y N-7059001710 todas de fecha 30/04/2007 por concepto de multas y recargos, por lo que se subsana el referido vicio de la siguiente manera:
1) Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF/N-7059001945 de fecha 30/04/2004
Donde se lee: “presentó el libro de ventas de I.V.A. que no cumple con los requisitos (…) procede a aplicar la sanción prevista en el articulo 102 numeral 2 segundo aparte (…) en la cantidad de 50,00 unidades tributarias, por cuanto se trata de la segunda infracción de esta índole”
Debe leerse: “presentó el libro de ventas de I.V.A. que no cumple con los requisitos (…) procede a aplicar la sanción prevista en el articulo 102 numeral 2 segundo aparte (…) en la cantidad de 25,00 unidades tributarias, por cuanto se trata de la primera infracción de esta índole”
2) Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF/N-705900797 de fecha 30/04/2004
Donde se lee: “presentó extemporáneamente la declaración de IAE (…) procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 103 numeral 3 segundo aparte (…) en la cantidad de 20 unidades tributarias por cuanto se trata de la cuarta infracción de esta índole.”
Debe leerse: “presentó extemporáneamente la declaración de IAE (…) procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 103 numeral 3 segundo aparte (…) en la cantidad de 5,00 unidades tributarias por cuanto se trata de la primera infracción de esta índole. (…) Por cuanto existe concurrencia de ilícitos tributarios se procede a aplicar 2.5 U.T.”
3) Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF/N-7059001909 de fecha 30/04/2004
Donde se lee: “presentó extemporáneamente la declaración de IAE (…) procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 103 numeral 3 segundo aparte (…) en la cantidad de 10 unidades tributarias por cuanto se trata de la segunda infracción de esta índole.”
Debe leerse: “presentó extemporáneamente la declaración de IAE (…) procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 103 numeral 3 segundo aparte (…) en la cantidad de 5,00 unidades tributarias por cuanto se trata de la primera infracción de esta índole. (…) Por cuanto existe concurrencia de ilícitos tributarios se procede a aplicar 2,5 U.T.”
4) Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF/N-7059001910 de fecha 30/04/2004
Donde se lee: “presentó extemporáneamente la declaración de IAE (…) procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 103 numeral 3 segundo aparte (…) en la cantidad de 15 unidades tributarias por cuanto se trata de la tercera infracción de esta índole.”
Debe leerse: “presentó extemporáneamente la declaración de IAE (…) procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 103 numeral 3 segundo aparte (…) en la cantidad de 5,00 unidades tributarias por cuanto se trata de la primera infracción de esta índole. (…) Por cuanto existe concurrencia de ilícitos tributarios se procede a aplicar 2,5 U.T.”

“Por tanto, esta< Alzada Administrativa procede a aplicar para la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF/N-7059001945 25 UT; y Las Resoluciones de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF/N-7059000797, N-7059001910 la cantidad de 2,5 UT cada una por existir concurrencia de ilícitos tributarios.”

“Con relación a las Resoluciones de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF/N-7059001946 y N-7059001708, este Superior Jerárquico confirma en todas y cada una de sus partes el contenido de las mismas, por cuanto la contribuyente nada probó en contra de dichos incumplimientos, como por estar correctamente aplicada la concurrencia de ilícitos tributarios.”

Declarando PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Jerárquico, y modifica la cuantía y se convalida la validez de los actos administrativos identificados con las resoluciones de imposición de sanción Nros. GRTI/RLA/DF/N-7059001945 calculada en la cantidad de 25 UT, como máxima infracción, las Nros. GRTI/RLA/DF/N-7059000797, N-7059001710 y N-7059001709 todas de fecha 24/09/2007, por concepto de multas y recargos, cada una calculadas en la cantidad de 2,5 UT, por existir concurrencia de ilícitos tributarios, y confirmó las resoluciones de imposición de sanción N° GRTI/RLA/DFN_7059001946 en la cantidad de 12,5 U.T y la N-GRTI/RLA/DF N-7059001708 en la cantidad de 2,5 UT por existir concurrencia de ilícitos tributarios.” ; y ordenó a la División de Recaudación emitir nuevas planillas de liquidación tomando en cuenta la diferencia existente entre el valor inicial de la multa y el nuevo valor obtenido, de conformidad con el artículo 94 del Código Orgánico Tributario.
III
PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS
FOLIOS SE DESPRENDE (copias certificadas)

11
Auto de Admisión de recurso jerárquico.

12
Registro de Información Fiscal.

14 al 21
Acta de recepción y verificación N° RLA/DFPF/2007/2059/02 de fecha 03/04/2007.

22
Acta de requerimiento N° RLA/DFPF/2007/2059/01 de fecha 03/04/2007.

23
Acta de requerimiento de declaración y pago.

41
Auto cierre de expediente.

42
Índice.

43 y 45
Informe fiscal.

47
Tabla conformación de sanciones.

51
Planilla de declaración y pago del impuesto a loas activos empresariales.

52
Acta de recepción y declaración y pago.

53
Acta de requerimiento de declaración y pago.

54 al 67
Libro mayor y libro diario.

68
Planilla de declaración y pago del impuesto al valor agregado.

69 al 73
Libro de ventas.

74 al 89
Libro de compras y facturas.

90 al 91
Planilla de ajuste inicial por inflación.

92 al 94
Planilla de declaración definitiva de rentas.

95 al 99
Registro Mercantil.

110
Providencia Administrativa.

111
Auto de recepción.

171 al 176
Poder otorgado al abogado José Antonio Mendoza Ramírez, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 52.836, que le acredita el carácter de representante de la República.

Se le concede a estos documentales valor probatorio conforme a lo que establece el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil por remisión del artículo 273 del Código Orgánico Tributario, por ser documentos administrativos que están revestidos de la presunción de veracidad y legitimidad. En la cual se desprende que la contribuyente fue objeto de un procedimiento de verificación de conformidad con el artículo 172 del Código Orgánico Tributario y en el se observó que presentó el libro de compras y ventas de IVA sin cumplir con los requisitos, asimismo por presentar extemporáneamente la declaración del Impuesto a los Activos empresariales y por no presentar la declaración de rentas el reajuste regular por efecto de inflación, siendo sancionado por la Gerencia Tributario por dichos incumplimientos.
IV
INFORMES
El José Antonio Mendoza Ramírez, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 52.836, actuando en su carácter de apoderado judicial de la República, consignó escrito contentivo de informes actuando en su carácter de apoderado judicial de la República por medio del cual realiza una sucinta narrativa de los hechos verificados en el curso del procedimiento y ratifica lo expuesto en la decisión administrativa, de allí que resulte redundante un análisis más minucioso de tales argumentos.

V
CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Vistos los argumentos y defensas realizadas por la parte actora, quien juzga observa que la controversia planteada queda circunscrita a revisar si la Resolución del Jerárquico N° SNAT/INTI/GRTI/RLA/DJT/ARA/2009-E-020 de fecha 30/01/2009,, resolvió los alegatos expuestos por la recurrente. Asimismo, verificar que la sanción se encuentre ajustada a derecho, para de esta manera proceder a confirmar el acto administrativo revisable por esta instancia jurisdiccional; o de lo contrario proceder declarar su nulidad o corregirlo.
De la lectura de la resolución de jerárquico se desprende que le resolvió los alegatos expuestos por la parte actora y lo realizó ajustado a derecho; en la cual de conformidad con las atribuciones conferidas en el artículo 236 del Código Orgánico Tributario y procedió a convalidar el vicio de nulidad relativa que afectó el acto administrativo contenido Nros. GRTI/RLA/DF/N-7059001945 calculada en la cantidad de 25 UT, como máxima infracción, las Nros. GRTI/RLA/DF/N-7059000797, N-7059001710 y N-7059001709 todas de fecha 24/09/2007, por concepto de multas y recargos, cada una calculadas en la cantidad de 2,5 UT, por existir concurrencia de ilícitos tributarios, En cuanto a las sanciones por presentar el libro de compras de IVA y por no presentar en su respectiva declaración de rentas el reajuste regular por efecto de inflación, por cuanto el contribuyente nada probó en contra de dichos incumplimientos por lo que se procede a confirmar dichas sanciones.
Sin embargo se procede a revisar los alegatos expuestos por la parte actora y las sanciones, impuestas por a Administración en cuanto a:
Primero: Con respecto a la figura del delito continuado, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia se ha pronunciado en diversas oportunidades, en las cuales ha sostenido diferentes criterios en torno a la correcta aplicación de las sanciones en esta materia, encontrándose que:
En fecha 17 de junio de 2003 resuelve caso Acumuladores Titán C,A, donde establece el criterio del delito continuado, y expone que las multas deben ser calculadas como una sola infracción.
Seguidamente en fecha 10 de enero de 2006 ratifica el criterio en el caso: Marcano Pecorari C.A donde manifiesta la sala que las multas deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del artículo 99 del Código Penal, por no tratarse de incumplimientos autónomos.
Luego en fecha 10 de mayo de 2008 en el caso: Zapatería Francesco Plus C.A, sigue manteniendo el criterio y esta vez es más especifica en cuanto a los incumplimientos de deberes formales en materia de facturas, considerando que se le debe aplicar el artículo 99 del Código Penal, y que la multa debe calcularse como una sola infracción, por cuanto el comportamiento se refleja en forma idéntica en cada uno de los meses investigados.
Estos criterios expuestos sobre delito continuado fueron abandonados en fecha 12 de agosto de 2008 en el caso Bodegón Costa Norte, sentencia aclarada en fecha del 29 de enero de 2009.
Ahora bien, el análisis que antecede es determinante a los efectos de preservar la seguridad jurídica y la expectativa plausible del recurrente, es preciso establecer si en el presente caso debe aplicarse el delito continuado al que hace referencia el recurrente en su escrito recursivo y para ello es necesario destacar la fecha en que interpuso el recurso jerárquico en este caso, lo realizó en fecha 06 de diciembre de 2007, fecha ésta en la cual la Sala mantenía el criterio sobre delito continuado, de ahí que, es forzoso concluir que debe ser aplicado en el presente caso, por ser el vigente para el momento de la interposición del Recurso, ello como se indicó previamente, en resguardo de los principios de seguridad jurídica, igualdad y expectativa plausible, los cuales rigen la actividad de la administración de justicia, y que en el caso de autos suponen que la modificación sobrevenida de los criterios jurisprudenciales no sean aplicados en detrimento de los derechos del administrado, quien acude a la vía recursiva por considerarse amparado en un criterio sostenido por el Máximo Tribunal, en razón de encontrarse en una situación análoga a una previamente resuelta por éste y confiar legítimamente en obtener un pronunciamiento favorable a la pretensión del administrado.
En cuanto a la procedencia de la sanción, y existiendo la aceptación de los hechos por parte de la recurrente, solicitando solo se le aplique el delito continuado, por presentar extemporáneamente la declaración del Impuesto a los Activos empresariales y no presentó su respectiva declaración de rentas el reajuste regular por efecto de la inflación
Los hechos sancionados se verificaron en una fecha en la cual el criterio antes citado se encontraba en plena vigencia, y en aras de preservar la seguridad jurídica y la expectativa plausible lo procedente es aplicarlo. Al respecto la Sala Constitucional, Magistrada Ponente: Carmen Zuleta de Merchan, en fecha 28/11/2008 lo siguiente:
“…En tal sentido, el nuevo criterio no debe ser aplicado a situaciones que se originaron o que produjeron sus efectos en el pasado, sino a las situaciones que se originen tras su establecimiento, con la finalidad de preservar la seguridad jurídica y evitar una grave alteración del conjunto de situaciones, derechos y expectativas nacidas del régimen en vigor para el momento que se produjeron los hechos…”

Con fundamento en los principios de seguridad jurídica y expectativa plausible, explicados en las jurisprudencias antes citadas, es forzoso concluir que debe aplicarse el criterio Zapatería Francesco Plus, pues aplicable vigente para el momento del Recurso y no el nuevo criterio de interpretación pues se estaría aplicando retroactivamente, todo lo cual viola la seguridad jurídica y la expectativa plausible. A causa de ello, este despacho considera que la multa debe ser calculada como un todo, es decir una unidad, y no de manera individual como erradamente lo realizó la Administración Tributaria, debiendo quedar: por presentar extemporáneamente la declaración del Impuesto a los Activos empresariales 5 U.T., no presentó su respectiva declaración de rentas el reajuste regular por efecto de la inflación correspondiente a tres periodos debe quedar en 5 U.T., por cuanto se trata del mismo incumplimiento en periodos diferentes. Y así se decide.
Segundo: Asimismo, referente a la aplicación de las multas por libros, es imperativo explicar que para la fecha de interposición del recurso, el tribunal mantenía el criterio de incumplimiento a la ley, ya que actualmente el tribunal sostiene un nuevo criterio basado en la aplicación de la sanción como una sola infracción en los deberes formales, sin embargo, este nuevo criterio no va a ser aplicable en el presente caso porque es posterior a la fecha de la interposición del recurso y en aras de garantizar la seguridad jurídica y la expectativa plausible lo procedente es aplicar el incumplimiento a la ley que se encontraba vigente a la fecha de interposición del recurso, siguiendo los principios establecidos en la jurisprudencia mencionada anteriormente.
Ahora bien; aplicando el razonamiento que antecede al presente caso, tenemos que en virtud que ha sido violada la Ley de Impuesto al Valor Agregado en ambos casos, tanto en el libro de compras y de ventas, que no cumplió con los requisitos, lo procedente es aplicar una sola multa de 25 U.T, por cuanto se trató de la primera infracción cometida de esta índole, de conformidad al artículo 102 numeral 2 del Código Orgánico Tributario. Y así se decide.
Tercero: De conformidad con el artículo 81 del Código Orgánico Tributario las sanciones deben quedar de la siguiente forma:

ILICITO NORMA C.O.T. PENA CONCURRENCIA
La contribuyente presentó el libro de ventas y compras del IVA, que no cumple con las formalidades y condiciones establecidas en las normas tributarias.

102 nral. 2
Segundo aparte

25 U.T.

25 U.T.

Por presentar extemporáneamente la declaración del Impuesto a los Activos empresariales
103 nral. 3

5 U.T.
2,5 U.T.
No presentó su respectiva declaración de rentas el reajuste regular por efecto de la inflación
103 nral. 3

5 U.T
2,5 U.T.

Precisado lo anterior se procede a: CONFIRMAR CON DIFERENTE GRADUACION la Resolución del Jerárquico N° SNAT/INTI/GRTI/RLA/DJT/ARA/2009-E-020 de fecha 30/01/2009, en los siguientes términos:

SE ANULA PLANILLAS DE
LIQUIDACIÓN PERIODO FECHA
051001225001945 01/02/2007 al 28/02/2007 24/09/2007
051001225001946 01/02/2007 al 28/02/2007 24/09/2007
051001228000797 01/01/2004 al 31/12/2004 24/09/2007
051001227001708 01/01/2004 al 31/12/2004 24/09/2007
051001227001709 01/01/2005 al 31/12/2005 24/09/2007
051001227001710 01/01/2006 al 31/12/2006 24/09/2007
24/09/2007
SE ORDENA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA
EMITIR CINCO PLANILLAS DE
LIQUIDACION
(Multas) U.T. PERIODO
25 01/02/2007 al 28/02/2007
2,5 01/01/2004 al 31/12/2004
En consecuencia al ser el recurso contencioso declarado parcialmente con lugar, es improcedente la condenatoria en costas. Y así se decide.

VI
DECISION
Por las razones precedentemente expuestas, ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY SE DECLARA:
1. PARCIALMENTE CON LUGAR EL RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO, interpuesto por la Sociedad Mercantil EL RINCON DE LAS MASCOTAS C.A., representada por el ciudadano Gabriel Febres Cordero Peña, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nro. V-8.034.343, con el carácter de Director de la referida empresa; con domicilio fiscal en la Avenida 1, entre calles 11 y 12, N° 11-88, Sector Milla, Mérida, Estado Mérida; constituida por ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Esta Mérida bajo el N° 6, Tomo A-19 de fecha 30/10/2002; identificada con el Registro de Información Fiscal N° J-30961673-0; debidamente asistido por la abogada Marzia Di Luca Di Gaetano, titular de la cedula de identidad N° V-9.474.520, inscrita en el Inpreabogado bajo el N° 48.555.
2- SE CONFIRMA CON DIFERENTE GRADUACION Resolución del Jerárquico N° SNAT/INTI/GRTI/RLA/DJT/ARA/2009-E-020 de fecha 30/01/2009.
3.- En cuanto a las planillas de liquidación:

SE ANULA PLANILLAS DE
LIQUIDACIÓN PERIODO FECHA
051001225001945 01/02/2007 al 28/02/2007 24/09/2007
051001225001946 01/02/2007 al 28/02/2007 24/09/2007
051001228000797 01/01/2004 al 31/12/2004 24/09/2007
051001227001708 01/01/2004 al 31/12/2004 24/09/2007
051001227001709 01/01/2005 al 31/12/2005 24/09/2007
051001227001710 01/01/2006 al 31/12/2006 24/09/2007
24/09/2007
SE ORDENA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA
EMITIR CINCO PLANILLAS DE
LIQUIDACION
(Multas) U.T. PERIODO
25 01/02/2007 al 28/02/2007
2,5 01/01/2004 al 31/12/2004

4.- IMPROCEDENTE LA CONDENATORIA EN COSTAS, de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.
5.- NOTIFÍQUESE, de conformidad con lo establecido en el artículo 86 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela. La notificación se practicará por correo con acuse de recibo de conformidad con el artículo 233 del Código de Procedimiento Civil.
Dada, sellada y refrendada en la sede del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San Cristóbal Estado Táchira, a los treinta (30) días del mes de mayo de 2013, año 203° de la Independencia y 154° de la Federación. Publíquese, regístrese y déjese copia para el archivo del Tribunal. Exp N° 1948-ABCS/Dyum.

ANA BEATRIZ CALDERÓN SÁNCHEZ
LA JUEZ TITULAR

ANA MARIA ROA SIERRA
LA SECRETARIA